针对会计差错更正北交所审核重点及核查方法

2022-08-06

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企业在IPO上市进行规范的过程中，会因为历史遗留问题导致需要进行会计差错更正，通过对北交所上市案例的研究发现，对于会计差错更正，审核机构既要求企业如实披露并说明会计差错更正的具体事项、形成原因、是否有合理依据，与原始财务报表的差异对比分析、与同行业是否存在重大差异等基本信息，同时对于监管要求来说，大量的差错更正，也会被质疑内部控制是否存在缺陷，会计基础工作是否薄弱、是否通过会计差错更正操作业绩等。

特别要注意的是首发材料申报后，因会计基础薄弱、内控重大缺陷、重大会计核算疏漏、滥用会计政策或者会计估计以及恶意隐瞒或舞弊行为导致的重大会计差错更正，将直接视为发行人在会计基础工作规范及相关内控方面不符合发行条件。

核查要求

根据《北京证券交易所向不特定合格投资者公开发行股票并上市业务规则适用指引第 1 号》问题 10 的要求，报告期内发行人会计政策和会计估计应保持一致性，不得随意变更，若有变更应符合企业会计准则的规定。

相关变更事项应符合专业审慎原则，与同行业公众公司不存在重大差异，不存在对发行人会计基础工作规范及内控有效性产生重大影响的情形。

如无充分、合理的证据表明会计政策或会计估计变更的合理性，或者未经批准擅自变更会计政策或会计估计的，视为滥用会计政策或会计估计。

根据《首发业务若干问题解答》问题44、部分首发企业在报告期内存在会计政策、会计估计变更或会计差错更正，该种情况是否影响企业首发上市申请？

答：发行人在申报前的上市辅导和规范阶段，如发现存在不规范或不谨慎的会计处理事项并进行审计调整的，应当符合《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》和相关审计准则的规定，并保证发行人提交首发申请时的申报财务报表能够公允地反映发行人的财务状况、经营成果和现金流量。申报会计师应按要求对发行人编制的申报财务报表与原始财务报表的差异比较表出具审核报告并说明差异调整原因，保荐机构应核查差异调整的合理性与合规性。

同时，报告期内发行人会计政策和会计估计应保持一致性，不得随意变更，若有变更应符合企业会计准则的规定。

1、变更时，保荐机构及申报会计师应关注是否有充分、合理的证据表明变更的合理性，并说明变更会计政策或会计估计后，能够提供更可靠、更相关的会计信息的理由；

2、对会计政策、会计估计的变更，应履行必要的审批程序。如无充分、合理的证据表明会计政策或会计估计变更的合理性，或者未经批准擅自变更会计政策或会计估计的，或者连续、反复地自行变更会计政策或会计估计的，视为滥用会计政策或会计估计。

首发材料申报后，发行人如存在会计政策、会计估计变更事项，应当依据《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定，对首次提交的财务报告进行审计调整或补充披露，相关变更事项应符合专业审慎原则，与同行业上市公司不存在重大差异，不存在影响发行人会计基础工作规范性及内控有效性情形。

保荐机构和申报会计师应当充分说明专业判断的依据，对相关调整变更事项的合规性发表明确意见。在此基础上，发行人应提交更新后的财务报告。

首发材料申报后，发行人如出现会计差错更正事项，应充分考虑差错更正的原因、性质、重要性与累积影响程度。对此，保荐机构、申报会计师应重点核查以下方面并发表明确意见：会计差错更正的时间和范围，是否反映发行人存在故意遗漏或虚构交易、事项或者其他重要信息，滥用会计政策或者会计估计，操纵、伪造或篡改编制财务报表所依据的会计记录等情形；差错更正对发行人的影响程度，是否符合《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定，发行人是否存在会计基础工作薄弱和内控缺失，相关更正信息是否已恰当披露等问题。

首发材料申报后，如因会计基础薄弱、内控重大缺陷、盈余操纵、未及时进行审计调整的重大会计核算疏漏、滥用会计政策或者会计估计以及恶意隐瞒或舞弊行为，导致重大会计差错更正的，应视为发行人在会计基础工作规范及相关内控方面不符合发行条件。

发行人应在招股说明书中披露重要会计政策、会计估计变更或会计差错更正情形及其原因。

案例介绍

（一）亿能电力

关于亿能电力第一轮问询的回复，问题 18、会计基础工作规范性及内控有效性

根据申请文件，报告期内发行人存在多项会计差错更正，涉及跨期收入费用调整、补计提坏账等事项，2018 年、2019 年、2020 年会计差错更正对净利润的影响占比分别为-21.21%、-5.15%和 2.34%。

请发行人：

（1）逐项说明会计差错更正的具体事项、形成原因、会计差错更正的依据和合理性，是否符合企业会计准则的规定。

（2）说明发行人会计基础工作是否薄弱，公司成本费用是否完整、准确，体外收付款是否已全部纳入发行人财务核算。

（3）结合上述情况，说明公司内部控制是否健全有效，前述问题采取的整改措施及效果，相关责任追究情况，整改是否到位。

（4）说明上述事项是否存在控制缺陷，各项缺陷之间是否存在相互作用或关系，是否在未来可能产生重大影响，综合各项控制缺失的具体情况，分析是否构成重大缺陷，是否对本次发行构成重大不利影响。

发行人回复：

1、2018 年度更正的主要事项如下：

（1） 跨期销售事项调整：调增存货6,058,112.92元，调增年初未分配利润 372,493.67元，调增其他流动资产1,339,090.61元，调减应交税费2,137.97元，调减应收票据及应收账款9,636,033.68元，调减营业成本5,051,125.47元，调减营业收入7,839,304.50元，调减资产减值损失178,993.18元。

（2）废品收入调整至其他业务收入并调整对应销项税金：调减年初未分配利润455.14元，调增其他收益14,131.00元，调增应交税费2,137.97元，调增营业收入10,517.67元，调减营业外收入26,331.50元。

（3） 产品工程服务费调整至成本及对跨期的工程服务费调整：调增存货 515,136.36元，调减年初未分配利润1,004,416.01元，调减销售费用614,321.48元，调增应付票据及应付账款956,886.15元，调增营业成本51,655.26元。

（4） 对可变现净值低于存货账面价值的存货补提跌价准备： 调减存货 254,597.40元，调减年初未分配利润107,833.74元，调增资产减值损失146,763.66元。

（5）跨期费用调整及重分类：调增管理费用19,033.87元，调减年初未分配利润588,933.33元，调增其他应付款753,911.97元，调增销售费用167,311.19元，调减研发费用4,347.34元，调增应付职工薪酬6,665.63元，调增应交税费17,019.08元，调增营业成本6,665.63元。

（6） 对部分往来款项存在的串户、统计数据不完整等情况进行重新分类：调减其他应付款291,806.34元，调增应付票据及应付账款353,964.02元，调增应收票据及应收账款4,480,309.76元，调减预付款项239,785.08元，调增预收款项 4,178,367.00元。

（7） 对与生产经营不直接相关的政府补助重分类至营业外收入披露：调减其他收益14,131.00元，调增营业外收入14,131.00元。

（8）固定资产加速折旧产生税会差异事项：调增递延所得税负债9,677.60元，调减递延所得税资产9,677.60元。

（9）上述1-8事项对所得税及盈余公积的影响：调增递延所得税资产2,256.28元，调增年初未分配利润195,168.09元，调增其他流动资产36,012.31元，调减所得税费用329,997.04元，调增提取法定盈余公积205,363.24元，调减应交税费 416,853.08元，调减盈余公积275,406.70元。

（10）其他往来款冲抵货款对现金流量的影响：调减销售商品、提供劳务收到的现金2,942,012.86元，调增收到其他与经营活动有关的现金2,942,012.86元。

（11）招待费重分类导致的现金流量变化：调减支付给职工以及为职工支付的现金188,083.15元，调增支付其他与经营活动有关的现金188,083.15元。

（12）工程安装费、检测费重分类导致的现金流量变化：调增购买商品、接受劳务支付的现金9,518,557.54元，调减支付其他与经营活动有关的现金 9,518,557.54元。

（13） 银行理财产品购买及赎回导致的现金流量变化：调增收回投资收到的现金68,300,000.00元，调减取得投资收益收到的现金68,300,000.00元。

（14）购置固定资产、无形资产和其他长期资产进项税金重分类：调增购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金76,796.99元，调减购买商品、接受劳务支付的现金76,796.99元。

（15）补计股东借款现金流：调增收到其他与筹资活动有关的现金1,500,000.00元，调增支付其他与筹资活动有关的现金1,500,000.00元。

（16）补计收到、支付其他与经营活动相关的现金：调增收到其他与经营活动有关的现金53,085,973.93元，调增支付其他与经营活动有关的现金 53,085,973.93元。

综上，公司报告期内会计差错更正的主要原因包括：财务人员对会计政策理解不到位导致应用会计政策错误、各部门之间信息沟通和单据传递不及时导致产生跨期事项导致的差错更正调整。公司会计差错更正事项符合《企业会计准则》的相关规定，不存在故意遗漏或虚构交易、事项或者其他重要信息，滥用会计政策或者会计估计，操纵、伪造或篡改编制财务报表所依据的会计记录等情形。

公司此次会计差错变更对 2018 年、2019 年、2020 年净利润的影响金额分别为-205.36 万元、-103.59 万元、53.80 万元，占调整后净利润的比例分别为-21.21%、-5.15%、2.34%；对 2018 年、2019 年、2020 年资产总额影响金额分别为 231.02万元、1,359.29 万元、67.18 万元，占调整后资产总额的比例分别为 1.64%、7.59%、0.27%，上述调整占比均较小，对财务报表数据的影响很小。公司会计差错更正事项已经董事会、监事会、股东大会审议，变更后的财务数据能够更客观、更公允地反映公司财务状况和经营成果，有助于公司进一步规范财务报表列报，提升会计信息质量。公司已履行必要的决策程序，决策程序符合相关法律法规及公司章程的规定。

2、说明发行人会计基础工作是否薄弱，公司成本费用是否完整、准确，体外收付款是否已全部纳入发行人财务核算。

为了更加准确地反映报告期的资产、负债、损益及现金流量情况，发行人对 2018 年度、2019 年度、2020 年度的成本费用、资产、负债、现金流量等进行了调整，相关调整对发行人报告期内的报表影响金额较小，发行人成本费用已准确入账，不存在体外收付款情形。

发行人现有内部控制基本能够适应发行人管理的要求，能够对编制真实、公允的财务报表提供合理的保证。发行人财务基础良好，不存在会计基础工作薄弱和内控缺失的情况。

3、结合上述情况，说明公司内部控制是否健全有效，前述问题采取的整改措施及效果，相关责任追究情况，整改是否到位。

（1）发行人 2018 年、2019 年、2020 年会计差错更正事项，主要包括对收入、成本、费用跨期确认、列报重分类、成本费用重新分类计量等，从性质、差错金额和发生频率看，主要是由于相关人员对企业会计准则理解偏差，以及部分内控制度非重要控制环节执行缺陷造成。

2021 年度发行人董事会已经就导致这些差错的原因进行了分析并完善了相关内控制度：首先财务部岗位职责更加明确，其次完善档案管理、资金管理、预算管理等制度，建立较为严格的资金授权、批准、审验、责任追究等相关管理制度。通过上述整改措施，整改基本到位，内控基本健全有效。

（2）报告期，发行人建立和执行的财务内部控制制度可以保证如下财务报告需求：保存充分、适当的记录，准确公允地反映企业交易和事项；合理保证按照企业会计准则的规定编制财务报表；合理保证收入和支出发生以及资产的取得、使用或处置经过适当授权；合理保证及时防止发现并纠正未授权的、对财务报表有重大影响交易和事项。

4、说明上述事项是否存在控制缺陷，各项缺陷之间是否存在相互作用或关系，是否在未来可能产生重大影响，综合各项控制缺失的具体情况，分析是否构成重大缺陷，是否对本次发行构成重大不利影响。

公司此次会计差错变更对 2018 年、2019 年、2020 年净利润的影响金额分别为-205.36 万元、-103.59 万元、53.80 万元，占调整后净利润的比例分别为-21.21%、-5.15%、2.34%。发行人会计差错更正对报告期内净利润的影响金额较小，上述影响不会对未来产生重大影响，不构成内部控制重大缺陷。针对上述情况，2021年度发行人董事会已经就导致这些差错的原因进行了分析并制定了保障有效执行的内控措施：

（1）了解差错的原因、涉及的金额等情况，逐项分析原因，对造成差错的相关责任人员指导教育，并进行全面整改；优化财务部门与业务部门的协调沟通，组织公司财务人员加强对公司业务的理解和认知，强调与业务部门的及时沟通，加强费用发票、结算凭据等业务单据传递及时性的控制，确保公司财务信息真实、准确、完整。

（2）完善会计岗位设置及人员配备，财务部下设财务部长、出纳、记账会计、成本会计岗位。公司财务岗位设置完整，并严格执行不相容职务相分离制度。

（3）加强对业务、研发、财务等相关领域的信息化、流程化建设。

（4）会计账册、会计报表、税务申报材料、各类发票、重大资金合同及重要会计制度等会计档案，由财务部按照归档要求，负责整理立卷、装订成册，编制会计档案保管清册，档案室有专人管理。

（5）制定《资金管理制度》、《预算管理制度》等制度，已建立较为严格的资金授权、批准、审验、责任追究等相关管理制度，以加强资金活动的管理。

（6）制定销售与收款等相关管理制度，并已制定切实可行的销售政策，已对定价原则、信用标准和条件、收款方式以及涉及销售业务的机构和人员的职责权限等相关内容作了明确规定。

（7）加大力度对相关人员展开培训工作，组织学习相关法律法规制度准则，不断更新业务知识，提高员工工作胜任能力

综上，由于发行人 2018 年、2019 年、2020 年会计差错更正对发行人报告期内营业收入、净利润的影响金额较小，不构成内部控制重大缺陷。发行人董事会已经就导致这些差错的原因进行了分析并制定了保障有效执行的内控措施。

（二）光谷信息

关于光谷信息第一轮问询的回复问题 15.公司治理与内控有效性

根据申报材料，光谷信息披露了前期会计差错更正公告，会计差错对 2018 年净利润、净资产的影响比例分别为-41.27%、-41.97%，对 2019 年净利润、净资产调整比例分别为-39.34%、-41.30%；另外，发行人报告期内存在一系列不规范性问题：员工曾经存在行贿情况；

请发行人：（1）补充披露会计差错更正前的财务数据是否存在通过虚增收入、利润以满足业绩对赌的情况，公司是否存在内部控制缺失、会计基础薄弱情形。

发行人回复：

1、前期会计差错更正的原因。

2020 年度，发行人从谨慎性出发，为保持会计处理的一致性，使报告期财务数据具有可比性，对 2018 年及 2019 年财务数据进行追溯调整。致同会计师出具《关于武汉光谷信息技术股份有限公司 2020 年度前期会计差错更正的专项说明》（致同专字（2021）第 110A002247），主要调整事项如下：

收入确认会计政策方面：随着《企业会计准则第 14 号——收入》的正式实施，公司为了更加准确地反应整体运营情况，参照同行业可比公司，同时结合自身业务特点，将时空数据服务、应用开发、系统集成等业务收入确认政策由按照履约进度确认收入调整为按照时点确认收入；

应收账款坏账准备比例方面：为更加准确、审慎的反映公司应收账款的坏账风险，参照同行业可比公司应收账款坏账准备计提比例，相应提升了各个账龄期间应收账款的坏账准备计提比例；

研发项目费用化：公司结合近期首发审核情况，参照同行业可比公司研发费用处理情况，基于对研发费用更谨慎的处理原则，对 2018 年、2019 年自主研发形成的无形资产全部费用化处理；

往来重分类：公司按照项目对应收账款进行核算，同一客户的不同项目应收账款与预收账款不予抵消；将部分在应收账款核算的履约保证金重分类至其他应收款；

成本费用重分类：公司对 2018 年、2019 年成本、费用中各明细项目进行复核，基于权责发生制以及变更后的收入确认政策，调整相关会计科目。

公司报告期内会计差错更正系辅导阶段公司在规范会计基础核算过程中发现的前期差错调整，并依据企业会计准则的规定、相关规范的要求进行更正，目的是为了更加准确的反映经营活动成果，提供更可靠、更相关的会计信息，符合《企业会计准则第 28 号——会计政策、会计估计变更和会计差错更正》和相关准则的规定。同时，公司制定了包括财务报告、资金管理、资产管理、销售管理、成本管理、存货管理等内部控制制度，涵盖了公司经营过程的各个环节，形成了较为规范、全面的管理体系，可以有效保证公司有效经营及财务数据的真实、准确、完整。同时，公司配备了充足的财务人员，具备良好的职业道德、扎实的专业知识，及相应的会计职称，能够胜任公司的日常财务核算工作。

综上所述，前期差错更正调整不存在滥用会计政策或者会计估计，操纵财务报表的情形，会计差错更正前不存在通过虚增收入、利润等满足业绩对赌的情形。

2、前期会计差错更正符合《北京证券交易所向不特定合格投资者公开发行股票并上市业务规则适用指引第 1 号》问题 10 的要求。

公司基于更加准确地反映经营活动成果，以提供更可靠、准确的会计信息，对 2018 年、2019 年的收入确认会计政策进行调整。同行业可比公司收入确认会计政策基本情况如下：

公司名称	收入确认会计政策
国源科技	1、销售软硬件或提供单次服务结算的产品，属于在某一时点履行履约义务，在公司将产品运送至合同约定交货地点并由客户确认接受、已收取价款或取得收款权利且相关的经济利益很可能流入时确认。 2、公司地理信息数据工程、行业应用软件开发及空间信息应用服务属于在某一时段内履行的履约义务，根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度，主要为按照实际测量的完工进度确定提供服务的履约进度，并按履约进度确认收入。履约进度不能合理确定时，公司已经发生的成本预计能够得到补偿的，按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。
天润科技	以某一时点履行履约义务确认收入，即在服务成果交付客户并经客户或者第三方验收，取得验收单据后按合同约定金额确认收入。
鱼鳞图	公司以控制权转移作为收入确认时点的判断标准，公司在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。
发行人	1、时空数据服务、系统集成及服务中的集成、应用开发及服务中的开发收入确认政策为验收法，即在项目完成，取得客户或者第三方出具的验收单据时确认收入。 2、系统集成及服务中的服务、应用开发及服务中的服务根据合同约定的期限采用直接法或者工作量法进行确认。

由上表可知，发行人收入确认政策与同行业可比公司不存在重大差异。2021年 3 月 15 日，公司召开了第五届董事会第十次会议，审议通过了《公司前期会计差错更正》的议案；2021 年 3 月 15 日，公司召开了第六届监事会第五次会议，审议通过了《公司前期会计差错更正》的议案；2021 年 4 月 7 日，公司召开了2020 年年度股东大会，审议通过了《公司前期会计差错更正》的议案。

本次会计估计变更符合《企业会计准则》及相关规定，符合公司实际情况，与同行业公众公司不存在重大差异，不存在对公司会计基础工作规范及内控有效性产生重大影响的情形，能够更加客观公允地反映公司财务状况和经营成果。

综上所述，公司会计估计变更理由真实合理，变更的依据充分，不存在内部控制缺失、会计基础薄弱情形，符合《北京证券交易所向不特定合格投资者公开发行股票并上市业务规则适用指引第 1 号》问题 10 的相关规定。

审核问询总结

问询项目	回复思路
会计差错更正的具体事项、形成原因	按报告期逐项分析说明调整事项、调整金额；常见原因为：前期财务人员对会计政策理解不到位导致应用会计政策错误、各部门之间单据传递不及时等；常见调整为：销售收入、费用跨期调整，资产减值调整，科目重分类调整等。
调整依据及其合理性，与同行业是否存在重大差异	说明依据《企业会计准则》的相关规定进行调整，同时通过与同行业的对比分析，不存在重大差异，且经过了董事会、监事会、股东大会审议，变更后的财务数据能够更客观、更公允地反映公司财务状况和经营成果。
公司内部控制是否健全有效，相关问题采取的整改措施及效果	首先根据调整事项分析对报告期收入、净利润的影响，从金额和事项性质角度定性说明不属于内部控制重大缺陷；其次说明公司内部治理结构已经整改，完善了相关措施，如完善会计岗位设置及人员配备、加大力度对相关人员展开培训工作，建立了资金管理、预算管理等制度，确定了严格的批准、复核、责任追究等相关管理制度；最后说明报告期调整频率再减少，相关整改已达到成效。

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